≪統一論題解題≫公益法人改革の方向性―税制、会計、ガバナンスの相互関連性に着目して―

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早稲田大学商学学術院教授　金子良太

キーワード：

公益法人改革　収支相償原則　会計基準　ガバナンス　財務規律　情報開示

要　旨：

　公益法人改革は、公益活動の透明性と効率性を高めることを目指す包括的な取り組みであり、税制、会計、ガバナンスが相互機能して実効性を有するものである。本稿では、税制面での非課税措置の妥当性と財務規律の適切性、会計基準における受託責任の履行、そしてガバナンス強化に向けた課題を取り上げる。税制では、公益目的事業と収益事業の区分や説明責任の明確化が重要な課題である。会計では、情報開示の充実や財務規律の維持が求められ、ガバナンス面では、理事会・評議員会の透明性確保が公益法人の信頼性向上に直結する。これらの要素が相互に影響し合う中で、公益法人の持続可能な発展と社会的信頼の向上を実現するための方策を論じる。

構　成：

I　はじめに

II　公益法人改革と税制

III　会計面の改革

IV　ガバナンス面の改革

V　税制、会計、ガバナンスの相互関連性と今後の展望

Abstract

　The reform of public interest corporations aims to enhance the transparency and efficiency of public interest activities by addressing the interconnections among taxation, accounting, and governance. This paper focuses on challenges such as the appropriateness of tax-exempt measures and financial discipline in taxation, the fulfillment of fiduciary responsibilities and information disclosure in accounting, and the strengthening of transparency in governance. In taxation it is important to clearly distinguish between public interest and revenue-generating activities, while accounting emphasizes the importance of maintaining financial discipline and improving disclosure practices. Governance requires enhancement of the transparency of boards and councils, which directly impacts organizational trust. This study was conducted to identify measures that would promote sustainable development and improve societal trust in public interest corporations.

※ 本論文は学会誌編集委員会の査読のうえ、掲載されたものです。

Ⅰ　はじめに

　公益法人制度は、2022年 9 月に設置された「新しい時代の公益法人制度の在り方に関する有識者会議」等により改革の方向が検討された。 2023年6月に最終報告書が取りまとめられ、2024年 5 月に関連法案が成立し、2025年 4 月から新しい公益法人制度が始まっている。公益法人は、民間公益を担う主体として大きな潜在力を有しているが、現行制度の財務規律や手続の下では、その潜在力を発揮しにくいとの声もあり、①財務規律等を見直し、法人の経営判断で社会的課題への機動的な取組を可能にするとともに、②法人自らの透明性向上やガバナンス充実に向けた取組を促し、国民からの信頼・支援を得やすくすることにより、より使いやすい制度へと見直しを行い、民間公益の活性化を図ることが意図されている。 　

　この改革は、税制、会計、ガバナンスの 3 つの側面に大きな影響を与える包括的な取り組みである。本稿では、統一論題における税制、会計、ガバナンスに関する 3 報告を踏まえて、これらの側面における主要な論点と課題、そしてそれらの相互関連性について考察する。大会当日の議論は、統一論題設定の背景や論点を示す座長による報告を筆頭に、 3 名の報告者による個別の研究報告、同日に議論が行われた。本稿は、座長である筆者が 3 報告のうち特に重要と思われる点を敷衍し、包括的に論じるものである。なお、以下は座長としてまとめたものであり、各報告者の意図を十分にくみ取れていない点があるとすれば、座長である筆者の責任である。また、本報告は2024年10月 5 日に行われ、その後の公表物（10月に公布の認定法の改正施行令、同法改正施行規則等ならびに12月に公表された公益法人会計基準及び運用指針）の内容を前提としていないことにも留意されたい。

II　公益法人改革と税制

　第一報告は、「公益法人改革と法人税非課税 の考察」と題して、苅米裕氏（税理士）が行った。

1　公益法人における非課税措置の起源と継続

　公益法人における非課税措置の起源は、江戸時代の感恩講にまで遡ることができる。この長い歴史を持つ非課税措置は、現代の公益法人制度においても重要な位置を占めている。公益法人に対する税制優遇の根幹である公益目的事業の非課税措置は、改革後も継続される。各事業年度の所得のうち収益事業から生じた所得以外の所得については、法人税を課さない（法人税法 6 条、法人税法施行令 5 条 1 項）。また、法人税法上の収益事業に該当する事業であっても、公益目的事業と認定されている場合には法人税が課税されない（法人税法施行令 5 条 2 項 1 号）。この原則非課税措置の継続は、公益法人の活動を支援し、社会的課題の解決を促進する上で重要な役割を果たす。一方で、公益目的事業の範囲の明確化や、収益事業との区分の適切な管理が課題となる。

2　財務規律の確保と柔軟化

　公益法人の財務規律として重要な「財務三基準」が、見直されることとなった。具体的には、 中期的な収支均衡（収支相償原則）、公益目的事業比率、使途不特定財産（遊休財産）の規制である。これらの基準は、公益目的事業を適正に 実施しているかを検証する役割を果たすとともに、公益事業活動を行うための基盤を示す重要な指標となっている。

　特に、収支相償原則の見直しが重要な論点となっている。収支相償原則については、従来の単年度での収支均衡から、中期的期間（ 5 年間）での収支均衡へと変更される。これにより、法人はより長期的な視点で事業計画を立てることが可能になる。一方で、中期的収支均衡の判断基準や、赤字が続いた場合の対応など、具体的な運用方法が課題となる。 　

　また、財産規制の見直しも併せて行われ、遊休財産規制については、現行の公益目的事業費の 1 年分を超える財産の保有制限に代えて「公益目的事業継続予備財産」の保有が可能になる。 また、「遊休財産」も「使途不特定財産」に改められる。これにより、法人は予測不可能な事態に備えてより柔軟に資金を確保できるようになる。予備財産の適切な規模や使用基準の設定が課題となる。 　

　さらに、将来の公益目的事業の発展・拡充のために、より柔軟な資金積立が可能になる「公益充実資金」が創設されている。従来の特定費用準備資金・資産取得資金は、各事業別・資産別に資金を積立管理されていたが、公益充実資金は複数目的のための一つの資金として管理され、公益目的事業間での資金融通が可能で、将来の新規事業に備えた積立も可能である。公益充実資金の創設は、公益法人の財務基盤の強化につながる可能性がある一方で、制度の適切な運用と監督が求められる。特に、公益充実資金の使途や積立限度額の設定などについて、詳細な検討が必要となる。

3　公益法人の原則課税論と原則非課税論

　公益法人改革を考えるうえでは、そもそも公益法人は非課税なのか否か、という問題から避けて通れない。苅米氏は、原則課税論と原則非課税論とを次のように図表化して説明された (表1)。

　原則課税の立場に立つ場合には、所得が生じた場合には一旦課税をして、公益活動等に財産を費消した段階で還付する。原則非課税の立場に立つ場合には、所得が生じた時点では非課税とし、公益活動等に費消しなかった段階で精算課税を行うこととなる。詳細な内容や各論の是非についてはここでは触れないが、いずれの立場かによって制度設計等も大きく変わってくる。　

表1

出所:非営利法人研究学会第28回全国大会「公益法人改革と法人税非課税の考察」2024年10月、苅米裕

4　公益法人改革における税制面の見直しと課題

　公益法人改革における税制面の見直しは、公益法人の透明性、説明責任、効率性を高めることを目指している。原則非課税の継続のもとでより厳格な財務規律とガバナンスが求められる一方で、公益活動の柔軟性と持続可能性を確保するための改革が進められている。収支相償原則の見直しや公益充実資金の創設は、公益法人の長期的な視点での事業運営を可能にする一方で、適切な運用と監督が課題となる。最後に課題として、共益事業（会費収入等）、対価性のないもの（寄附金収入）等の課税上の整備が挙げられ、本報告が締めくくられた。

III　会計面の改革

　第 2 報告は、「公益法人会計における財務規律と情報開示」と題して、兵頭和花子氏（大阪経済大学）が行った。

1　財務三基準の見直し

　財務三基準の見直しは、公益法人の財務管理の柔軟化を図る一方で、それに代わる適切な財務規律の維持という課題を提起している。これらは前述した税制面だけではなく、会計面にも大いに関連する課題である。

2 「公益」のための説明責任（アカウンタビリティ）

　公益法人における説明責任は、委託・受託関係から生じる受託責任に基づく説明責任が重視される。公益法人は寄付に多くを依存するが、 寄付者による資源の使途指定がある場合、その意図に従った資源の使用に対する証明として説明責任の履行が必要となる。 　

　ちなみに英国チャリティでは、ファンド会計 （fund accounting）が採用されており、使途指定のある資源と使途指定のない資源を区別して管理することが要請されている。英国チャリティ委員会は、財務報告における説明責任や透明性を重視しており、年次報告書やファンド会計、各種の財務書類などを通じて説明責任の履行と透明性の提供を目的としている。

3　公益法人会計基準の改正

　日本においては、公益法人の会計に関する研究会は、新制度に整合する会計基準の検討を行い、2024年 5 月に報告書を公表した。活動計算書への変更点としては、一般正味財産（一般純資産）と指定正味財産（指定純資産）の区分表示を本表では行わず、純資産全体の増減を経常活動・その他活動に区分すること、振替処理を見直すこと、内訳表等を注記へ移行することなどが挙げられる。 　

　会計研究会による活動計算書についての懸念事項として、公益目的事業における経常収益と経常費用からの収支相償が本表では計算できないこと、指定正味財産と一般正味財産の区分が本表にないことによる受託責任財産の明示・説明責任の履行への影響が報告の中で指摘され、本表上で財務規律を示す試案も示された。それぞれの会計区分で収益と費用を対応させる試案において、効率的な活動ができたかを把握可能となる。この他、会計基準の改正にあたっては、 他の非営利組織（例：NPO法人）との整合性を考慮し、情報提供者・情報利用者双方の負担軽減を図ることが望ましいとの考えが示され、本報告が締めくくられた。

Ⅳ　ガバナンス面の改革

　第三報告は、「公益法人改革とガバナンス」と題して、溜箭将之氏（東京大学）より報告が行われた。

1　ガバナンス・コードの導入と活用

　ガバナンス・コードの導入と活用が重要な論点となっている。公益法人、大学、スポーツ団体等でのガバナンス・コード策定が進められている。ガバナンス・コードの導入は、公益法人の自主的な組織運営の改善を促す効果が期待される一方で、形式的な遵守に陥らないよう、実効性のある運用が課題となる。

2　第三者委員会の活用

　不祥事対応や組織改革のための、第三者委員会の設置と活用が推奨されている。これにより、客観的な視点からの問題分析と改善策の提案が可能となる。第三者委員会の活用は、公益法人の透明性と信頼性を高める効果が期待される一方で、委員会や委員会の各委員の独立性確保や、報告書における提言の実効性担保が課題となる。

3　ステークホルダーの参加促進と課題

　幅広いステークホルダーの意見や利益の反映、情報公開の促進と公開情報の活用方法の検討が重要視されている。ステークホルダーの参加促進は、公益法人の社会的責任を強化し、多様な視点を取り入れる効果が期待される一方で、利害関係の調整や意思決定の効率性維持が課題となる。第一に、公益法人では、ステークホルダーの広さゆえに、法人の運営の適正性や成果を評価する当事者が確保できないことがある。第二に、教育やスポーツ大会といった法人事業の専門性をもつ人材がいても、彼（女）らが私益ではなく法人の目的と公益のために行為することを確保するためのガバナンスに係る専門的人材と資源が不足していることがある。第三に、法制度が理事会と評議員会を分離し、外部理事の選任を義務付け、評議員による訴えの提起を認めても、これらが常に機能するとは限らないことがある。ステークホルダーの参加を促進していくことが今後期待される。

4　内部統制の強化

　理事会、評議員会、監事等の機能強化、公益通報制度の信頼回復などが求められている。これにより、組織内部のチェック機能が強化され、不正や問題の早期発見・対応が可能となる。内部統制の強化は、公益法人の組織運営の健全性を高める効果が期待される一方で、過度な統制による柔軟性の喪失を避けることが課題となる。

5　ガバナンス改革の課題

　資金源の多様化（補助金、事業収入、寄付）や中長期的経営戦略の策定など、リソース調達と活用の最適化も重要な課題となっている。特に、財政基盤の強化と規程整備・コンプライアンスの関係、資金調達手法の多様化（企業財団、公益信託、クラウドファンディングなど）、専門人材の確保などが注目されている。公益法人の持続可能性を高める効果が期待される一方で、それらの調達に係るリターンとコストとのバランス 維持が課題となる。 　

　以上のほか、非営利組織における不祥事事例などが具体的に紹介され、本報告が締めくくられた。

Ⅴ　税制、会計、ガバナンスの相互関連性と今後の展望

　公益法人改革における税制、会計、ガバナンスの各側面は、相互に密接に関連している。最後に、税制、会計、ガバナンスの相互関連性について座長の立場から述べたい。

1　税制と会計の関連性

　公益法人が引き続き税制優遇を得ていくに値する団体として社会に認められていくためには、信頼性の高い情報の作成・開示が不可欠である。また、会計上の区分経理も税務上の収益事業判定等と整合性を有することが求められる。公益目的事業比率は、税制優遇を受けるための重要な基準であり、その算定には適切な会計処理が不可欠である。中長期的な収支均衡の確認においては、活動計算書での表示方法と公益認定上の判断基準の調整が必要となる。また、貸借対照表上における公益法人制度で規定された様々な財産の区分表示も求められる。たとえば、使途不特定財産等の管理においては、会計上の表示と税務上の規制との整合性が求められる。これらは、公益法人の非営利性を担保するものであり、税制優遇の根拠となる。 　

　一方で、会計の第一目的は公益法人の財政状態や事業成績を多様なステークホルダーに向けて適切に表示することであることには留意しなければならない。会計が公益認定法制や税制に配慮することは必要であるが、それらに配慮するあまり会計情報の作成負担が過大となったり、公益法人の財政状態や事業成績の実態を明確に示すことを妨げることがあってはならない。税制を支えるうえで会計は不可欠なものであるが、会計の本来の目的を達成することと税制の考慮とのバランスをどう確保していくかが課題となる。

2　会計とガバナンスの関連性

　情報開示の充実において、会計情報の適切な開示は、ガバナンスの透明性向上に直結する。もっとも、ガバナンスに関する各種情報は、財務諸表本表だけで開示しえるものではない。関連当事者との取引の開示をはじめとする注記の充実は、ステークホルダーに対する法人のガバナンスに関する説明責任の履行を支援する。ガバナンスは法人自ら確立すべきものであるが、その開示やステークホルダーによる監視により、より実効性を持ち、また多くのステークホルダーの理解を得られることにつながる。 　

　前述した理事会、評議員会や監事の機能強化において、会計情報の適切な理解とその活用は、効果的な監督の一助となる。外部理事、監事、評議員は公益法人について得られる情報が限られる分、より適切な会計情報の提供やそれを通じた法人の活動に関する十分な理解が不可欠となる。

3　ガバナンスと税制の関連性

　適切なガバナンス体制の構築と運用は、公益法人の社会的信頼性の確保、公益法人格の維持、そして税制優遇の継続にもつながる。収益事業の適正管理において、また理事等との不公正な取引の防止においては、ガバナンス強化によりその実効性が担保され、税務上の問題の発生を予防することが期待される。寄付促進への影響において、ガバナンスの向上は公益法人の社会的信頼性を高め、結果として寄付の増加につながる可能性がある。これは、寄付税制の有効活用にもつながる。

4　結論と課題

　公益法人改革における税制、会計、ガバナンスの見直しは、公益法人の透明性、説明責任、効率性を高めることを目指している。税制優遇の継続、より厳格な財務規律とガバナンスが求められる一方で、公益活動の柔軟性と持続可能性を確保するための改革が進められている。これらの改革は相互に関連しており、一体的に推進されることで初めてその効果を最大化することができる。例えば、適切な会計処理と情報開示は、税制優遇の正当性を裏付けるとともに、ガバナンスの透明性向上にも寄与する。同様に、強固なガバナンス体制は、適切な会計につながり税優遇の根拠となり、公益法人の社会的信頼性を高める。 　

　今後の課題としては、改革が税制、会計、ガバナンスの整合性を保ちつつ進められることが重要である。たとえば財務三基準の見直しは、公益法人の法制や税制にかかわるだけではなく、公益法人が単年度の収支ばかりにとらわれずより中長期的な運営を重視し、財産の使い道をより明確にする適切な運営を促すガバナンスの向上も求めているといえよう。これらの実効性を確保する意味でも、会計情報の開示が重要となる。このように、税制、会計、ガバナンスは 1 つのテーマの中でも密接に関連している。 　

　制度の運用にあたっては、法人の多くが中小規模組織であることを前提として、中小規模法人に対する会計・税務・ガバナンスの専門知識の提供など、中小規模法人に対する支援体制の整備が求められよう。また、NPO法人や社会福祉法人など他の非営利組織との会計基準の統一を考慮し、情報提供者の負担軽減や情報利用者の理解可能性の向上を図ることも重要である。 　

　公益法人の活動を支援しつつ、適切な規律を確保するという改革の基本理念を踏まえ、今回の制度改革が適切に運用されるよう、また今後の時代の変化やニーズに対応して今後も継続的な検討と改善が必要であろう。法、税制や会計制度の変更は決して一度で完成するものではない。これらの課題に対応することで、公益法人制度の更なる発展が期待される。

（謝辞）本論文は、JSPS研究助成事業基盤研究（c）24K05180による研究成果の一部である。

［日本語文献］

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（論稿提出：令和 7 年 1 月11日）